23.03.2011 | Reformen, quo vaditis?

Neueste Gesetzesentwicklungen bei der Selbstanzeige - worauf jetzt zu achten ist

(Aktualisiert am 28.03.2011)

Von Prof. Dr. Joerg Andres, Düsseldorf

Die Diskussionen der letzten Jahre im Zuge des Ankaufs diverser Steuer-CDs haben nicht nur zu einer Welle von Selbstanzeigen von Betroffenen geführt. In der Folge dieses Geschehens hat sich der Bundesgerichtshof (BGH) in Strafsachen in einem Beschluss vom 20.05.2010 zu einer Rechtsfortbildung entschlossen, die so nicht zwangsläufig zu erwarten war und insbesondere mit der bisher angenommenen Systematik des § 371 Abs. 1 und 2 Abgabenordnung („AO“) nur bedingt vereinbar ist. In der vergangenen Woche (16./17.03.2011) hat dies nun im Zuge des Gesetzgebungsverfahrens u.a. zu einer Novellierung des Textes des § 371 AO durch den Bundestag geführt. Die Änderungen beruhen im Wesentlichen auf einem Gesetzentwurf vom 08.12.2010. Die für den 15. April vorgesehene formale Beteiligung des Bundesrats dürfte keine Änderungen mehr bringen.

Bislang besagte Abs. 1 des § 371 AO:

„Wer in den Fällen des § 370 unrichtige oder unvollständige Angaben bei der Finanzbehörde berichtigt oder ergänzt oder unterlassene Angaben nachholt, wird insoweit straffrei.“

Demgegenüber sprach Abs. 2 folgende Einschränkungen aus:

Straffreiheit tritt nicht ein, wenn

1. vor der Berichtigung, Ergänzung oder Nachholung

a) ein Amtsträger der Finanzbehörde zur steuerlichen Prüfung oder zur Ermittlung einer Steuerstraftat oder einer Steuerordnungswidrigkeit erschienen ist oder

b) dem Täter oder seinem Vertreter die Einleitung des Straf- oder Bußgeldverfahrens wegen der Tat bekannt gegeben worden ist oder

2. die Tat im Zeitpunkt der Berichtigung, Ergänzung oder Nachholung ganz oder zum Teil bereits entdeckt war und der Täter dies wusste oder bei verständiger Würdigung der Sachlage damit rechnen musste.

Aus dieser Zusammenstellung wird deutlich, dass Absatz 1 der Vorschrift die grundlegenden Aussagen dazu traf, wann eine Selbstanzeige strafbefreienden Charakter aufwies, während der Wortlaut des Absatzes 2 die Wirksamkeitsvoraussetzungen einschränkte und limitierte.

Indem der BGH in seinem Beschluss aus Mai 2010 die Wirksamkeit der Selbstanzeige durch eine erstmalig in eine völlig andere Richtung weisende Interpretation des Tatbestandsmerkmals „insoweit“ aus Absatz 1 begrenzte, entfernte er sich vom bislang geltenden Wortlaut sowie dem Regel-Ausnahme-Schema des § 371 AO und verkehrte dieses nahezu ins Gegenteil. Die Selbstanzeige wurde nunmehr als eng auszulegende Ausnahme und die Sperrgründe als weit auszulegende Regel interpretiert. Zudem wurden Sperrgründe nunmehr auch in Absatz 1 hinein interpretiert. Anschaulich umschrieb der BGH die stark einschränkende Auslegung des Tatbestandsmerkmals „insoweit“ mit „reinen Tisch machen“.

Was ist damit gemeint?

Der BGH verlangt vom Steuerbürger nunmehr eine vollständige Rückkehr zur Steuerehrlichkeit, wenn er in den Genuss einer umfassenden Strafbefreiung kommen will. Demnach lässt es der BGH nun nicht mehr ausreichen, dass – aus z.B. finanziellen, taktischen oder Nächlässigkeitsgründen – eine bloße Teilselbstanzeige erstattet und später ggf. um weitere Angaben bezüglich weiterer steuerlicher Verfehlungen ergänzt wird.

Dies hat Auswirkungen in zwei Richtungen: Eine tatsächlich zunächst nur teilweise erfolgende Selbstanzeige befreit also unter strafrechtlichen Gesichtspunkten prinzipiell nicht mehr von einer Bestrafung wegen Steuerhinterziehung. Wird die Straffreiheit vom Finanzamt zunächst dennoch gewährt, weil dort nicht bekannt ist, dass der Anzeigende noch weitere Steuerdelikte begangen und nicht offengelegt hat, so fällt die Strafbefreiung nachträglich wieder weg, wenn der sich selbst Anzeigende später eine weitere Teilselbstanzeige erstattet, die ihrerseits dann von vornherein keine strafbefreiende Wirkung mehr zeitigt. Solche Fälle treten in der Praxis etwa dann auf, wenn der Steuerpflichtige sich aus Gründen der Zerstreutheit entschließt, die Angaben gegenüber seinem Finanzamt vermeintlich vollständig, tatsächlich aber nur „scheibchenweise“ zu machen und der ersten Selbstanzeige eine zweite – dann tatsächlich vollständige – folgen lässt.

In der Praxis kann also nur eindringlich dazu geraten werden, vor der Erstattung einer Selbstanzeige noch einmal genau zu überlegen, ob nicht doch noch ein „vergessenes Sparbuch“ oder sonstiges bislang nicht versteuertes Einkommen oder Vermögen – sei es auch noch so geringfügig – existiert. Ansonsten kann die eigenartige Situation entstehen, dass die vom Steuerpflichtigen in bester Absicht  abgegebene Teilselbstanzeige, die dieser irrtümlich als vollständig betrachtet hat, durch ein nachträgliches Bekenntnis zur Hinterziehung verhältnismäßig geringfügiger weiterer Beträge die vermeintlich sichere schon gewährte und die zusätzlich erstrebte Strafbefreiung zunichte macht.

Einstweilen hatte das Bundesministerium der Finanzen im Zuge des Bekanntwerdens des neuen Gesetzentwurfs vom 08.12.2010 verlautbart, dass bis zum Inkrafttreten der gesetzlichen Neuregelung übergangsweise Teilselbstanzeigen in dem erklärten Umfang noch zur Straffreiheit führen, wodurch das Vertrauen in die Rechtspraxis der Vergangenheit geschützt werden soll.

Lautete die Vorschrift des § 371 Abs. 1 im vorbezeichneten Entwurf aus Dezember 2010 noch:

„(1) Wegen Steuerhinterziehung nach § 370 wird nicht bestraft, wer gegenüber der Finanzbehörde die unrichtigen Angaben berichtigt, die unvollständigen Angaben ergänzt oder die unterlassenen Angaben nachholt.“

heißt es in dem am 16.03.2011 vom Finanzausschuss des Bundestags geänderten und am 17.03.2011 vom Bundestag beschlossenen Gesetzentwurf nunmehr:

„(1) Wer gegenüber der Finanzbehörde zu allen unverjährten Steuerstraftaten einer Steuerart in vollem Umfang die unrichtigen Angaben berichtigt, die unvollständigen Angaben ergänzt oder die unterlassenen Angaben nachholt, wird wegen dieser Steuerstraftaten nicht nach § 370 bestraft.“

Auch Absatz 2 wird in dem neuen Gesetzestext in mehrerlei Hinsicht verschärft.

Dem Gesetzentwurf aus Dezember 2010 wurde zudem aktuell noch eine Vorschrift hinzugefügt, die wie folgt lautet:

§ 398a Absehen von Verfolgung in besonderen Fällen

In Fällen, in denen Straffreiheit nur deswegen nicht eintritt, weil der Hinterziehungsbetrag 50.000 Euro übersteigt (§ 371 Absatz 2 Nummer 3) wird von der Verfolgung einer Steuerstraftat abgesehen, wenn der Täter innerhalb einer ihm bestimmten angemessenen Frist

1. die aus der Tat zu seinen Gunsten hinterzogenen Steuern entrichtet und

2. einen Geldbetrag in Höhe von fünf Prozent der hinterzogenen Steuer zugunsten der Staatskasse zahlt.“

Die nunmehr erstmals eingeführte „50.000-Euro-Grenze“ schafft bei den Selbstanzeigeerstattern faktisch eine Zwei-Klassen-Gesellschaft. Während die „Bagatell-Hinterzieher“ – wie bisher – mit einer relativ großzügigen Behandlung rechnen können, werden die Übrigen zusätzlich zur Steuer- und Zinsnachzahlung mit einer Zahlung, die 5 % der hinterzogenen Steuern ausmacht, finanziell zur Ader gelassen.

Fazit:

Nachdem der Bundestag die Überlegungen des 1. Strafsenates des BGH nun in eine neue Form gegossen und um eigene Erwägungen angereichert hat („50.000-Euro-Grenze“), bleibt abzuwarten, wie sich diese Änderungen nach dem in Kürze – wahrscheinlich April oder Mai 2011 – zu erwartenden Inkrafttreten des Gesetzes auf die Bereitschaft zur Erstattung von Selbstanzeigen auswirken werden. Ebenso interessant erscheint für die Praxis, ob die 50.000-Euro-Grenze als Freibetrag oder als Freigrenze zu verstehen sein soll und welche Wertungen die Finanzverwaltung mit dem Über- oder Unterschreiten der Grenze in Bezug auf den jeweiligen Steuerpflichtigen verknüpfen und bei dessen Behandlung anwenden wird.

Unabhängig davon ist für jeden Steuerzahler schon jetzt ersichtlich, dass die Möglichkeiten, zur Steuerehrlichkeit zurückzukehren, durch die Entscheidung des BGH aus Mai 2010 und die dadurch ausgelöste jetzige Gesetzesinitiative (die neu gefasste Vorschrift des § 371 AO enthält im neu gefaßten Absatz 2 noch weitere verschärfende Elemente) erheblich eingeschränkt werden. Die vom Bundesfinanzministerium verlautbarte „Schonzeitregelung“ bis zum Inkrafttreten des neuen Gesetzestexts des § 371 AO sollte mit der erforderlichen Zurückhaltung betrachtet werden, da selbst bei geringfügigsten nachgeschobenen Teilselbstanzeigen davon ausgegangen werden muss, dass bereits zuvor abgegebene Teilselbstanzeigen dadurch rückwirkend ihren strafbefreienden Charakter verlieren könnten. Mehr als je zuvor ist jedenfalls höchste Vorsicht geboten, wenn eine Selbstanzeige „wasserdicht“ gemacht werden soll.

* Über den Autor:

Prof. Dr. Joerg Andres ist Rechtsanwalt, Fachanwalt für Steuerrecht, Steuerberater (www.advocatax.de) und Partner der ADVOCATAX Steuerberatungsgesellschaft mbH, Düsseldorf. Er ist spezialisiert auf die Bereiche Steuerverfahrens- und strafrecht, Gesellschaftsrecht und Erbrecht/Erbschaftsteuer. Zudem ist er langjähriger Dozent und Autor u.a. für Steuerverfahrens-, -straf- und Erbschaftsteuerrecht. Er engagiert sich ehrenamtlich im Vorstand der WAK Westdeutsche Akademie für Kommunikation, Köln.

(STB Web)

Hinweis: Beachten Sie bitte das Datum dieses Artikels. Er stammt vom 23.03.2011, sodass die Inhalte ggf. nicht mehr dem aktuellsten (Rechts-) Stand entsprechen.